מיסוי מקרקעין- פורטל המיסים הישראלי מיסוי מקרקעין- פורטל המיסים הישראלי מיסוי מקרקעין- פורטל המיסים הישראלי
מיסוי מקרקעין- פורטל המיסים הישראלי
Whats New Home Page comment The Site About The Site

עקרונות המס מס שבח- שווי המכירה

חסכון במס
הזכות לתכנן מס 
תכנון מס אופטימלי 
 
הרפורמה במס שבח
דירת מגורים 
שיעורי המס 
 
עסקאות מינהל
חבות במס 
קרקע חקלאית 
 
איגודי מקרקעין
החיוב במס 
חישוב השבח ופטורים 
 
מס שבח
בסיס המס 
שווי המכירה 
חישוב השבח 
חישוב המס ותשלומו 
פטור דירת מגורים 
פטורים אחרים 
 
מס מכירה
חבות במס 
פטורים והקלות 
 
מס רכישה
מדרגות מעודכנות 
החיוב במס 
דירת מגורים 
פטורים והקלות 
 
מס ערך מוסף
בסיס החיוב 
מחיר ומועד החיוב 
פטורים וניכויים 
 
מס הכנסה
יסודות החבות 
שינוי יעוד 
מיסוי קבלנים 
 
היטל השבחה
עקרונות החיוב 
פטורים ופרוצדורה 
 

 
עצות מעשיות
למוכרי דירה 
 
לרוכשי דירה 
 
למוכרי נכס מקרקעין 
 
לרוכשי נכס מקרקעין 
 
לקבלנים ויזמים 
 
לבעלי חנויות ועסקים 
 
לנותני ומקבלי מתנות 
 
למורישים ויורשים 
 
לחוכרי המינהל 
 
לבעלי זכויות באיגוד 
 
לעורכי-דין 
 
 
 

שווי המכירה הוא השווי ביום המכירה של הזכות במקרקעין הנמכרת כשהיא נקיה מכל שעבוד או משכנתא. חשיבותו הרבה של "שווי המכירה" נובעת מכך שהוא משליך על שיעורו של השבח שחייב במס שבח. בנוסף מס מכירה ומס רכישה נקבעים בשיעור מסוים מתוך שווי המכירה. שווי המכירה מהווה לרוב גם את שווי הרכישה במכירה הבאה.

הכלל הוא כי שווי המכירה נקבע לפי שווי השוק של הזכות הנמכרת כשהיא נקיה מכל חוב או שעבוד. השווי נקבע ליום המכירה.

שווי המכירה לפי התמורה המוסכמת

התמורה כחריג- מנהל מס שבח חייב לאמץ את המחיר החוזי אם הוא שוכנע כי התמורה נקבעה בתום לב, ומבלי שהושפעה מקיום יחסים מיוחדים בין המוכר לקונה. הדרישה לתום-לב היא דרישה נפרדת מן הדרישה לאי-קיומם של יחסים מיוחדים. כאשר לא ניתן למכור את הנכס בשל תנאיו במחיר גבוה יותר, יהיה המחיר המוסכם לשווי המכירה (ע"א ראוך).

יחסים מיוחדים- יש הכרח שהם השפיעו על התמורה, שהתמורה נופלת ממחיר השוק, ושהמוכר העניק לקונה מחיר נמוך במטרה להיטיב עמו.

ישנן נסיבות שאינן מחייבות את המסקנה כי נתקיימו יחסים מיוחדים כגון, היכרות מוקדמת בין המוכר לקונה, הצעה קודמת בין הצדדים, יחסי שכירות, ויחסים בין כונס הנכסים לפולש.

בעבר התקבלה הטענה שהתקיימו יחסיים מיוחדים גם כאשר גופים של המדינה מכרו נכס במחיר נמוך ממחיר השוק עקב מדיניות מסוימת. כיום רשויות המס ממעטות להעלות טענות אלו.

נטל הראיה מוטל על המוכר והקונה להראות שהמחיר החוזי נקבע בתום לב ולא הושפע מיחסים מיוחדים.

פער ניכר בין התמורה לשווי השוק של הנכס הנמכר מטיל על בעלי החוזה נטל הוכחה כבד להראות שהמחיר נקבע בתום לב ומבלי שהושפע מיחסים מיוחדים. מכירת נכס במחצית מערכו מונעת שכנוע בקיומו של תום לב, אלא אם כן נתלוו לעסקה עובדות יוצאות דופן המחייבות מסקנה אחרת (ע"א ליננברג). על המוכר לשכנע כי המכירה נעשתה תחת לחצים או בנסיבות חריגות, או שהוא תמים במיוחד. הרשויות רואות בהפרש של כ- 30% כפער ניכר.

נטל ההוכחה של שווי השוק וקיומו של פער ניכר מוטל על מנהל מס שבח.

שומה של שווי נכס

שיטת ההשוואה היא הדרך העדיפה לשום מקרקעין (ע"א זילברשטיין). השווי נקבע על בסיס השוואה עם עסקאות שבוצעו לערך באותו פרק זמן במקרקעין שנתוניהם דומים לנכס נשוא הדיון. במקרים בהם לא ניתן לערוך השוואה יש לשום את הנכס בשיטות אחרות כגון, השיטה השיורית, לפיה מנכים מערכו של בנין את הוצאות הבניה, רווח קבלן, הוצאות פיתוח ועוד. לא תתקבל שומה שמבוססת רק על נתונים חשבונאיים או תאורטיים.

את השווי מוכיחים באמצעות חוות דעת של השמאי, שמהווה ראיה כחריג לכלל האוסר קבלת עדות סברה (ע"א מזרחי).

אין זה רצוי להסתמך רק על עסקה אחת לצורך השוואה, משום שיתכנו שיקולים מיוחדים שהביאו לקביעת מחיר נמוך או גבוה משווי השוק. מנגד אין למהר לפסול עסקה לצורכי השוואה אם אין עסקאות אחרות ראויות להשוואה, או אם קיימת רק עסקה אחת מתאימה להשוואה.

הפרמטרים שיש להביא בחשבון לצורך השומה הם אלו שמשפיעים על מחיר השוק, ובכללם טיב הנכס, גודלו, מיקומו, מצבו הפיסי, הזכויות התכנוניות והקנייניות של הנכס ועוד.

התחשבות בתנאי העסקה- יש לעשות גם התאמות הנובעות מהשוני בתנאי עסקת המכר: מועד קבלת החזקה, תנאי תשלום ורכישת כמה נכסים בעסקה אחת. יתכן שלנכס אחד יהיו כמה "מחירי שוק" שהם נגזרת של תנאי העסקה (פ"ד זאבי). נושא היוון התמורה עדיין שנוי במחלוקת.

שווי המכירה - השפעת גורמים שונים

תשלומים שהקונה מתחייב לשלם במקום המוכר מצטרפים לשווי המכירה, כי הם חלק מהתמורה שהקונה משלם למוכר. כלל זה אינו חל כאשר השווי נקבע על פי שווי השוק של הנכס.

כשהקונה מתחייב לשלם מס שבח במקום המוכר מצרפים את מס השבח לשווי המכירה. החישוב נעשה על פי שיטת "הגילום המלא", שהיא מדויקת יותר משיטת הגילום החלקי ששלטה בכיפה עד תיקון 38. בגילום מלא מוספים לתמורה המוסכמת סכום מס ששיעורו הוא סכום המס שהיה על המוכר לשלם כדי שתיוותר בידו אותה תמורה לאחר תשלום המס.

תמורה במט"ח תתורגם לשקלים לפי שער המטבע ביום המכירה. לגישת הרשויות (ופ"ד שילוני) בכול מקרה החישוב יעשה לפי שער (בגין) של יום המכירה, אף אם הוסכם לפי השער הידוע, וזאת תוך חריגה מעקרון התמורה המוסכמת. כיוצא מהכלל מכירות הרשויות בתמורה ששולמה בפועל בשקלים ביום המכירה לפי השער הידוע. הצמדה למדד בנוסף להצמדה לשער היציג תיחשב כתמורה נוספת (ע"א פיגין).

מע"מ- הרשויות מתירות לעוסק מורשה לנכות משווי המכירה את המע"מ שהוא בגדר מס תשומות עבורו.

תמורה מותנית- כשמוסכם על חלוקת אחוזי בניה עתידים שאינם ודאיים הרשויות קובעות את שווי המכירה לפי שווי הנכס העתידי. הצדדים רשאים לבחור בין שתי אלטרנטיבות: א) שומה ודאית עם התחייבות הצדדים להודיע על השינוים ב) שומה סופית פתוחה עם אפשרות השגה נמשכת. גישה זו אינה נקיה מספקות משום שאינה עולה בקנה אחד עם העיקרון שהשווי נקבע ליום המכירה.

הוצאות פיתוח מותרות בניכוי לצורך מס שבח (אך לא לצורך מס מכירה ומס רכישה). כאשר נרכש מגרש לא מפותח והקונה מתחייב לשלם את הוצאות הפיתוח מביאים בחשבון (לצורך שווי המכירה) רק את עבודות הפיתוח שבוצעו עד יום המכירה (ע"א שרבט) .

כשהוסכם שהקונה נושא בהיטל השבחה מצרפים לשווי המכירה את היטל ההשבחה שכבר התגבש עד יום המכירה. החבות קמה גם אם לא הוצאה דרישת תשלום ההיטל. במקרה כזה מוסמך מנהל מס שבח לשום את ההשבחה (פ"ד קנש).

מוניטין- במכירת נכס שמופעל בו עסק בעל מוניטין, והקונה מתעתד להמשיך להפעיל את אותו העסק, ניתן לטעון שנמכר נכס מעורב. לכן יש לערוך פיצול בין מכירת הקרקע (לרבות המוניטין של הקרקע עצמה) שחייבת מס שבח, לבין מכירת המוניטין של העסק שאינה חייבת מס שבח.

שווי המכירה בעסקת קומבינציה

בעסקת קומבינציה נקבע השווי על פי התמורה המוסכמת, אף שהיא ניתנת בשירותי בניה (ע"א ברקאי), או לפי שווי השוק של הקרקע (ע"א אופיר).

מקובל לקבוע את שווי התמורה על בסיס שווי עלות הבניה בצרוף רווח קבלני. כיום כבר אין מקובל לקבוע את השווי לפי שיטת החילוץ, לפיה שווי התמורה הוא שווי השוק של דירות התמורה בניכוי מרכיב הקרקע.

אין מקום להיעזר במחירון שמתייחס לסוג בניה או סטנדרט בניה שונה מזה שהוסכם עליו, ועדיפה שומה לפי השוואה לעסקאות דומות. אין גם מקום להיעזר במחירים על פי רשימה מרוכזת  מבלי שהונח ביסוס סביר לנתונים. כשלא נמסרים נתונים מספיקים על העסקה נעשית השומה לפי ההשוואה לעסקאות דומות (ע"א אדלשטיין).

עקרונות הערכה נוספים

להלן תמצית הוראת ביצוע 23/98 שנציבות מס הכנסה פרסמה בנוגע לשווי המכירה בעסקת קומבינציה:

א) הערכה נעשית לפי שווי עלות הבניה בצרוף רווח קבלני מקובל (15%-20%) ומע"מ.

ב) מוסיפים לשווי עלויות תכנון ופיקוח, תשלומים נוספים ששילם הקונה למוכר, או כל הוצאה או מס שהקונה נשא בהם במקום המוכר.

ג) יופחת כל תשלום שהמוכר שילם לקונה רק בהקשר למרכיב הבניה.

ד) על הקונה להגיש יחד עם הצהרתו מפרט וניתוח עלויות בניה אותו יש לבסס על מחירים מקובלים בשוק, ומומלץ להיעזר במחירונים שמאוזכרים בחוזר.

ה) לצורך ביקורת נעזרים גם באומדן לפי שווי השוק  ושיטת החילוץ.

ו) תבוצע התאמה של השטח המבונה עבור המוכר בהתאם ליחס השווי המבונה שבין החלק של הקבלן לחלק של בעל הקרקע, וכאשר מדווח אחוז הקומבינציה לפי יחס השטחים יש לדרוש מהמצהיר גם את יחס שווים. אלא שדרך ביניים זו מכניסה בדלת האחורית את שווי השוק של היחידות שיבנו. לדעתנו, בכול מקרה יש לקבוע שהתמורה המתקבלת בידי מוכר מתמצית בשרותי הבניה שהוא מקבל הלכה למעשה.

ז) הנציבות בודקת את עלויות הבניה בפועל כפי שדווחו לפקיד השומה, ושומרת לעצמה את הזכות לתקן את השומות בעניין שווי התמורה. נראה שאין הכוונה לתיקון שומה כאשר בדיעבד מתברר שההפרש נובע רק מהערכה שגויה בתום לב של שווי עלויות הבניה. לכן במקביל אין לאפשר גם לקבלן לתקן שומה אם התברר בדיעבד כי עלות הבניה בפועל הייתה נמוכה מהערכה בעת השומה.

ח) בקשה להיוון עליות הבניה עשויה להתקבל רק כאשר קבלת שירותי הבניה תיעשה בטווחים של למעלה מ- 3 שנים. לדעתינו, יש בסיס לדרישה לבצע היוון גם בטווחים קצרים יותר.

השגה וערר

השגה- החולק על קביעת שומה לרבות קביעת שווי המכירה רשאי להגיש השגה תוך 30 יום, ולבקש לטעון בעל פה.

ערר- על החלטה הדוחה השגה ניתן להגיש ערר. לערר על קביעת שווי המכירה נהוג לצרף חוות דע שמאי. ועדת הערר רשאית לקבוע את השווי אף בניגוד לעמדות הצדדים, אך אין הועדה רשאית להגדיל את השומה. הועדה רשאית להסתמך על ידיעותיה ועל בקיאותה בנושא שמאות מקרקעין לצורך הכרעה בין שומות סותרות.

ערעור לבית המשפט העליון מוגבל רק לבעיה משפטית. הלכה פסוקה היא ששוויו של נכס מקרקעין הוא עניין שבעובדה, ובית המשפט העליון יתערב רק בטעות משפטית, אך לא בדרך חישוב המס ובקביעת רכיבי השומה. (ע"א קפלן).

לעניין השגה והערר ראה גם מס שבח- חישוב המס ותשלומו

 

המערכת אינה מייצגת גורמים רשמיים. יש להיוועץ במומחה מס לפני ביצוע פעולות משפטיות.

 כל הזכויות שמורות. אין לשכפל או להפיץ את התכנים שבאתר ללא אישור המערכת בכתב. ©