פטור מס רכישה (תיקון 147 לפקודת מס הכנסה):

תיקון התקבל במושב כנסת ישראל , 26.07.05
הפטור ניתן על רכישת דירת מגורים יחידה.
תחולתו לרכישות שבין: 01.07.05 - 31.12.06
גובהו עד 550,000 ש"ח ותיאומו מידי רבעון,בהתאם ובסמיכות למידוד מדרגות המס.

חישוב מס רכישה :

אושרה הילכת יוניזדה במכירת דירה בעסקת קומבינציה

בית המשפט העליון אישר ברוב דעות את הילכת יוניזדה הקובעת כי על פי סעיף 49א(ב)(1) לחוק במכירת דירת מגורים בעסקת קומבינציה כאשר מבוקש פטור מוסיפים לשווי המכירה את שווי הקרקע של דירות התמורה. באמרת אגב נאמר שיש לקבוע את המועדים כך שלא ישולם כפל מס בעת מכירת דירות התמורה. הערות מערכת: כתוצאה מהלכה זו במרבית המקרים אין כדאיות לבקש פטור. בית המשפט לא קבע כיצד יש לשום הלכה למעשה את שווי המכירה. הדרך הנכונה לדעתנו היא להוסיף לשווי שירותי הבניה את שווי השוק של קרקע דירות התמורה. אולם יש הגורסים כי ניתן לקבוע את שווי הקרקע לפי חלק יחסי משווי שירותי הבניה (שמהווה תמורה בעד החלק הקרקע שנמכר), או אולי שהשווי הכולל יהא ערכן של דירות התמורה. (ע"א 2815/99, 791/01 טובי וקובו נ' מנהל מס שבח).

צמצום הפטור מהיטל השבחה שניתן לדירת מגורים

בית המשפט העליון דחה את הערעור בקובעו כי יש לפרש על דרך הצמצום את הפטור מהיטל השבחה בסעיף 19(ג) לתוספת. תכלית הפטור היא לתת אך הטבה צרה המיועדת לשיפור תנאי מגוריו של הגר בדירה ולא של אחר. הפטור יינתן לדירה אחת בלבד (עד 120 מ"ר) ללא קשר למספר המחזיקים. בית המשפט קבע תנאים נוספים לפטור לפיהם הפטור לא יינתן אלא אם הורחבה דירה או נבנתה דירה תחת הדירה המקורית. לא יינתן פטור לדירה שתיבנה לצד דירה קיימת. בנוסף, הפטור יינתן רק אם מי שהתגורר בדירה המקורית ממשיך להתגורר בדירה שהורחבה או בדירה שנבנתה במקומה. (רע"א 7417/01, 8498/01, צרי ושיבלי נ' הועדה המקומית).

נדחתה עתירה לדיון נוסף בהתרת ניכוי הוצאות ריבית ריאלית

בית המשפט העליון דחה עתירה לקיומו של דיון נוסף בפסק הדין התקדימי שקבע כי מוכר זכות במקרקעין זכאי לנכות מהשבח את הוצאות הריבית הריאלית. נפסק כי תיקון 50 שהוסיף את סעיף 39א שקובע זכות ניכוי ריבית ריאלית במגבלות מסוימות אינו חל רטרואקטיבית ואינו משפיע על פרשנות החוק קודם לתיקון 50. לפי פרשנות זו שווי הרכישה כולל את הריבית הריאלית בגין רכישת המגרש, ואילו הריבית הריאלית בגין הבניה מהווה חלק מהוצאות ההשבחה לפי סעיף 39(1) לחוק. הערת מערכת: ניתן לטעון כי לגבי זכות במקרקעין שיום רכישתה קדם ליום 7.11.01 מותרים בניכוי הוצאות ריבית ריאלית בהתאם לפסק דין זה וללא המגבלות הנקובות בסעיף 39א לחוק שאינו חל במקרה זה. (דנ"א 4757/03, מנהל מס שבח נ' מ.ל. השקעות ופיתוח בע"מ).

הסכם ממון אינו גובר על הפיקציה של התא המשפחתי

בני זוג החזיקו כל אחד בנפרד דירת מגורים במשך שנים קודם לנישואיהם. בני הזוג כרתו הסכם ממון השומר על הפרדת הרכוש. במהלך הנישואין הבעל מכר את דירתו בפטור. כעבור שנה מכרה האשה את דירתה, אך בקשתה לפטור נדחתה בנימוק שבעלה מכר דירה אחרת בפטור שנה לפני כן. בית המשפט העליון קיבל את ערעור המדינה ופסק ברוב דעות כי הסכם ממון אינו יכול לגבור על עקרון התא המשפחתי שבסעיף 49(ב) לחוק מיסוי מקרקעין הקובע כי מכירת דירה בידי בן זוג אחד נחשבת כמכירה של כל התא המשפחתי. דעת המיעוט סברה כי בנסיבות אלה שבהן אין חשש להערמה על החוק אין לראות בבני הזוג כמוכר אחד. (ע"א 3489/99, מנהל מס שבח נ' אן מרי עברי).

ידועים בציבור נחשבים כבני זוג לצורך פטור והקלות במיסוי מקרקעין

בני זוג שחיו יחד מבלי להינשא החליטו להיפרד והתקשרו בהסכם לחלוקת רכוש שבמסגרתו הגבר העביר לידועה בציבור שלו חנות ללא תמורה. העברה זו חויבה במס רכישה מלא. ועדת הערר קבלה את הערר ופסקה כי העברה זו תחויב בשליש ממס הרכישה הרגיל.

בית המשפט העליון אישר את פסק הדין ברוב דעות. נפסק כי המונח "בן זוג" המופיע בחוק מיסוי מקרקעין ובתקנות מס רכישה משתרע גם על ידועים בציבור. השופט טירקל הוסיף באמרת אגב, כי בניגוד לעמדת ועדת הערר אפשר שניתן היה לקבל פטור מוחלט ממס רכישה לפי סעיף 4א לחוק שעוסק בהעברת בעלות הנעשית על פי פסק דין לגירושין, שכן פסק דין שמאשר פרידה בין ידועים בציבור דינו כדין פסק דין לגירושין של בני זוג נשואים.

כן נפסק כי תיקון 26 לחוק שהוסיף את הפטור הקבוע בסעיף 62(ב) במכירת זכויות בדירה בין ידועים בציבור אמנם נעשה על רקע הנחה פרשנית של המחוקק לפיה הוראות הפטור המוענקות לבני זוג אינן חלות על ידועים בציבור. אולם סעיף זה בא להקל על ידועים בציבור ולא לפגוע בהם באמצעות קביעת הסדר שלילי לפיו ידועים בציבור אינם זכאים להקלות במקרה של מתנה בנכס שאינו דירת מגורים. השופט ברק רמז באמרת אגב כי אפשר שתקנה 20א המעניקה לידועים בציבור רק פטור חלקי ממס רכישה לעומת פטור מלא שניתן לבני זוג נשואים הינה אפליה פסולה. הערות המערכת: פסק הדין אינו קובע מהם הקריטריונים לקביעת מעמדם של בני זוג כידועים בציבור, ונראה כי הדרישות הקבועות בסעיף 62(ב) לחוק אינן חלות על העברת זכות במקרקעין רגילה. תוצאת פסק הדין עשויה גם להחמיר עם ידועים בציבור, שכן עקרון התא המשפחתי עשוי לחול עליהם ולפיכך, מכירה של אחד מהם עשויה להיחשב כמכירה של השני שתשלול ממנו פטור אחר במשך ארבע שנים. (ע"א 2622/01, מנהל מס שבח נ' עליזה לבנון).

עדכוני פסיקה

ניכוי מע"מ בשל עבודות פיתוח

חברה יזמית, שזכתה במכרז של המינהל, שילמה הוצאות פיתוח בתוספת מע"מ לחברת פיתוח עירונית (חפ"א). נפסק כי החברה ניכתה מס תשומות כדין היות שעל פי מבחני הפסיקה החברה היא מקבלת השירות, ולא העיריה כטענת מנהל מע"מ. ההסדר בין התאחדות הקבלנים לבין רשויות מע"מ לפיו העיריה היא מקבלת השירות אינו בא במקום החוק.

כפל מס רכישה בעסקאות בקרקע המינהל

בית המשפט העליון קיבל בפעם השלישית בתוך כמה חודשים ערעור שהגישו רשויות המס בנוגע לחבות במס רכישה בעקבות שינוי יעוד או ניצול קרקע שמוחכרת על ידי  המינהל. נפסק כי קבלן שמתקשר בעסקת קומבינציה עם חוכרים, ומתחייב לשלם במקומם את דמי ההיתר למינהל חייב פעמיים במס רכישה בגין דמי ההיתר: פעם בעסקה זו ופעם שניה בשל חתימת הסכם הפיתוח למינהל, ואין בכך משום כפל מס. שילוב שלושת פסקי דין אלה יוצר מצב אבסורדי לפיו רשויות המס עשויות לזכות שלוש פעמים בתשלום מס רכישה בגין רכישת אותן זכויות ניצול חדשות: פעם מהחוכר ופעמיים מהקבלן.

סמכות לקבוע הכנסה משירותי בניה לפי שווי השוק

חברה קבלנית ספקה לבעלי מניותיה שירותי בניה בתמורה שנופלת ממחיר השוק. נפסק שאין לפקיד השומה סמכות לקבוע את הכנסתה לפי מחיר השוק של שירותי הבניה, כל עוד ספריה לא נפסלו ולא נטען כי העסקה מלאכותית או בדויה. הערת המערכת: מדובר בפרצה בפקודת מס הכנסה שמעודדת התקשרות בהסכמי בניה עם גורמים קשורים.

פטור לדירה אינו חל על מחסן שמהווה יחידה עצמאית

פטור במכירת דירה אינו חל גם על מחסן בשטח 53 מ"ר, שמצוי בקומת המרתף, מאחר שהמחסן רשום כתת חלקה נפרדת, יש לו כניסה עצמאית, חיבורים נפרדים לחשמל ומים, הוא אינו מתאים למגורים ולא שימש לאחסון חפצי דיירי הדירה.

מיסוי העברת זכויות בקרקע חקלאית שיעודה שונה

בית המשפט העליון פסק כי חוכר קרקע חקלאית שייעודה שונה למגורים, שמעביר את זכויותיו בקרקע לצד שלישי (שחותם על הסכם פיתוח במישרין עם המינהל), רואים אותו כאילו הוא עצמו רכש "זכות במקרקעין" מהמינהל, ועל כן חייב במס רכישה.

פעולה באיגוד מקרקעין והיטל השבחה

הקניית נכס מקרקעין מהווה "מימוש זכויות" שעשויה לגרור תשלום היטל השבחה. לעומת זאת, פעולה באיגוד מקרקעין, דוגמת מכירת מניות, אינה נתפסת בהגדרת "מימוש זכויות", ולפיכך אינה מחייבת את מבצע הפעולה או את האיגוד בתשלום היטל השבחה. פעולה באיגוד עשויה בנסיבות מסוימות אף להפחית את סכומי מס הרכישה ומס המכירה.

העברת נכס "היסטורי" בפירוק לחברת בת

מכירת נכס שיום הרכישה שלו עד 1960 נהנית מתקרת מס שבח בשיעור 12%- 24%. בתיקון 50 נקבע סייג לפיו משנת 2005 ואילך תגדל תקרה זו באחוז אחד לשנה (עד ל- 25%), וזאת רק לגבי מכירה בידי חברה שהכנסתה מעסק, ו"יחיד" שקיבל נכס בפירוק מחברה כאמור. לפיכך, חברת בת שמקבלת נכס "היסטורי" ללא תמורה אגב פירוק אינה כפופה לסייג, אלא זכאית לתקרת המס המקורית.

העברת נכס בתמורה לקרוב או לאיגוד

העברת נכס בתמורה לקרוב או לאיגוד עשויה להביא לחסכון במס כאשר צפויה עלייה חדה בשוויו של הנכס. במכירת הנכס בידי הקונה ייקבע שווי רכישה נמוך לפי ערכו בעת קבלת הנכס, ולפיכך כל השבח הריאלי הרב שיצטבר ממועד העברה יחויב במס שבח בשיעור 25% בלבד. 

העברת דירה במתנה בטרם הסתיימה בנייתה

העברת דירה במתנה לקרוב עדיף לעשותה לפני תום בנייתה על מנת שהדירה לא תיחשב כדירה נוספת של נותן המתנה. חשוב מכך, העברה כאמור לקרוב, שאינו בן זוגו או ילדו, לא תיחשב כניצול פטור של נותן המתנה.

הימנעות מהפסקת פעילות עסק

בעל עסק שיפסיק לחלוטין את פעילות עסקו, וישאיר ברשותו נכס מקרקעין של העסק, יראו אותו כעבור שנתיים כמי שעשה שימוש לצורך עצמי בנכס, והוא יחויב במע"מ כאילו הוא מכר את הנכס. המשך פעילות עסקית מצומצמת ימנע חבות במע"מ בגין הנכס שנותר ברשותו.

העברת דירה שהתקבלה בירושה במתנה

יורש שקיבל דירה או חלק מדירה בירושה מבן זוגו או מהורהו, ומבקש להעביר את הדירה במתנה לקרובו (שאינו בן זוגו או ילדו), יבקש פטור ממס שבח לפי סעיף 49ב(5) (אם מתקיימים כל תנאי הפטור) ולא לפי סעיף 62.

קביעת תניה בחוזה בדבר ביטולו

בחוזה מכר ניתן לקבוע תניה לפיה רשאים הצדדים (או המוכר בלבד) לבטל את הסכם המכר אם יתברר כי המוכר אינו פטור ממס, או שסכומי המס שהעסקה חויבה בהם עולים מעל סכום מסוים שננקב בחוזה.

מכירת מניות כשיש לבעל המניות הפסדים אחרים

בעל מניות באיגוד מקרקעין שיש לו הפסדים עסקיים או הוניים אחרים ברי קיזוז ימכור את מניותיו באיגוד כדי לקזז את הפסדיו, במקום שהאיגוד ימכור את המקרקעין.

לעצות בהרחבה

עיוותים ופרצות ברפורמה במיסוי איגודי מקרקעין

בתיקון 50 לחוק מיסוי מקרקעין נעשתה רויזיה מקיפה באשר למיסוי פעולה באיגוד מקרקעין. אולם הסדר זה רצוף עיוותים, הוא אינו ממצה, ועשוי לעורר קשיים בישומו. ההסדר החדש יחול רטרואקטיבית על פעולות מיום 7.11.01, והוא אמור היה להיכנס לתוקף עם התקנת תקנות, אשר שר האוצר היה חייב על החוק לפרסמן תוך 90 יום מפרסום החוק המתוקן (24.3.02). תקנות בנושא פורסמו באיחור ביום 26.8.02. (ראה מדור חקיקה).

תכנון מס בעסקת קומבינציה- בעקבות הרפורמה במיסוי מקרקעין

בעסקת קומבינציה טמונים יתרונות כלכליים ומיסויים לא מעטים לעומת מכירת קרקע תמורת מזומנים. עם זאת, ישנן עסקאות עדיפות יותר, למשל, הזמנת בניה או עסקת קומבינציה מפוצלת. קשירת עסקת קומבינציה במהלך שנת 2002 או ב- 2003 מאפשרת לדחות את יום המכירה, וליהנות מהטבות מס נוספות כגון, הנחה במס שבח.

עיוותים ופרצות ברפורמה במיסוי הנדל"ן

הרפורמה שהונהגה בתיקון 50 לחוק מיסוי מקרקעין על בסיס המלצות ועדת רבינוביץ היא ברובה מבורכת. עם זאת, הרפורמה טעונה הבהרה והשלמה. כן נדרש לתקן עיוותים ופרצות שונים שעל חלקם המחוקק לא נתן את הדעת. הרפורמה תושלם למעשה רק עם התקנת תקנות ששר האוצר מוסמך להתקין מכוח החוק. בולטות בחסרונן הוראות לעניין הקלות או דחיית תשלומי היטל השבחה, דמי היתר למינהל והיטלי פיתוח.

הטבות מס חדשות לעסקאות פינוי ובינוי

בתיקון 50 לחוק מיסוי מקרקעין הוסדרו הטבות מס לעסקאות פינוי ובינוי, אלא שהסדר זה אינו ממצה והוא לוקה בניסוחים מסורבלים. בתיקון אין התייחסות מפורשת לעסקאות קומבינציה ולעסקאות בקרקע המינהל שהן נפוצות למדי. ההטבות החדשות אינן חלות במקרה שהיזם מספק שירותי בניה בלבד מבלי לרכוש יחידות במתחם. 

תכנון מס בראי תיקון 50 לחוק מיסוי מקרקעין

תיקון מס' 50 לחוק מיסוי מקרקעין שאושר בימים אלה מאמץ את כל המלצות ועדת רבינוביץ כלשונן בשינויים קלים. תיקון החוק פותח פתח לתכנוני מס שמטרתם לנצל את הטבות המס החדשות. הטבות מס ניכרות שיוענקו לעסקאות הוניות בתקופה הקובעת ולאחריה יעודדו ביצוע עסקאות במישור ההוני או הפרטי ובידי יחידים ואף העברת נכסים בתמורה לאיגוד או לקרוב.

אושרו תקנות להפחתה זמנית במס רכישה

ועדת הכספים אישרה באיחור ניכר ביום 8.10.02 תקנות בהתאם להמלצות ועדת רבינוביץ בנוגע להפחתה זמנית של שיעורי מס הרכישה (מ- 5% ל- 4.5% עד תום 2002 ול- 4.75% ב- 2003). התקנות יחולו רטרואקטיבית מיום 7.11.2001. ההפחתה לא תחול על מכירה ללא תמורה או לקרוב ולגבי פעולה באיגוד.

תקנות מיסוי פעולה באיגוד מקרקעין

אושרו תקנות שמעניקות פטור לפעולה במניות איגוד מקרקעין הנסחרות בבורסה. מס רכישה ששולם בעת רכישת זכות באיגוד יצורף למחיר המקורי. תקנות אלה פורסמו לאחר שחלף המועד האחרון שנקבע בחוק לפרסומן, דבר שמטיל צל על חוקיותן. תקנות אלה אינן נותנות מענה למרבית הפרצות והעיוותים, ששהצבענו עליהם במאמרנו "עיוותים ופרצות ברפורמה במיסוי איגודי מקרקעין".

חוק מע"מ (תיקון 23)- השלכותיו על עסקאות מקרקעין

לאחרונה אושר בקריאה שלישית חוק מע"מ (תיקון 23) הכולל: הארכת תקופת שכירות פטורה מ- 10 שנים ל- 25 שנה, ביטול הפטור ל"עוסק פטור" (זעיר) בגין מכירת מקרקעין, הקלות למלכ"ר ולמוסד כספי בניכוי מס תשומות במכירת מקרקעין בעסקת אקראי, ואפשרות לדחיית מס עד למימוש בגין נכסי מקרקעין שעוסק משאיר ברשותו לאחר שהפסיק כליל את עסקיו.

השלמת הרפורמה: הפחתת מס הרכישה ומתן פחת מוגדל

על פי הצעת רשויות המס ייקבע בתקנות, בין השאר, כי יופחת שיעור מס הרכישה לגבי כל סוגי המקרקעין וביצוע פעולה באיגוד ל- 4.5% לגבי רכישה מ- 7.11.01 עד תום 2002, ול- 4.75%  ברכישה ב- 2003. יינתן פחת בשיעור 150% מהפחת הרגיל לרכישה עד תום 2002, ו- 125% לרכישה ב- 2003.

אושרה הקלה במס רכישה

אושר בקריאה שלישית תיקון מס' 48 לחוק מיסוי מקרקעין המאריך את התקופה שבמהלכה יש למכור את הדירה הישנה כדי ליהנות ממס רכישה מופחת: א) ברכישת דירה חלופית בשנים 2000 –2001  התקופה תעמוד על 24 חודשים (במקום 12 חודשים). ב) רוכש דירה מ- 1.1.02- 30.6.02 יצטרך למכור את הדירה הישנה עד תום 2003. ג) ברכישה מיום 1.7.02 ואילך התקופה תעמוד על 18 חודשים. לא תוקן העיוות בנוגע לרכישת דירה שבנייתה טרם הסתיימה.